Finanse publiczne

Strona główna » Listopad 2019 » Kontrola finansowa » Nieprawidłowości związane z procesem inwentaryzacji

Brosz o finansach

Grudzień 2019

Polecamy

Książki

Publikacje wydawane w ramach Biblioteki Finanse Publiczne oraz Biblioteki Administracja Publiczna to profesjonalne i praktyczne opracowania podejmujące zagadnienia z zakresu szeroko rozumianej administracji publicznej. więcej »

 
Małgorzata Filipek

Nieprawidłowości związane z procesem inwentaryzacji

Zgodnie z orzecznictwem GKO wszelkie odstępstwa od określonych w uor zasad dokonywania inwentaryzacji – zarówno jej zaniechanie czy niepełne przeprowadzenie, jak i nierozliczenie stwierdzonych różnic inwentaryzacyjnych – musi skutkować odpowiedzialnością sprawcy. Warunkiem jest możliwość przypisania winy w czasie popełnienia naruszenia.

Inwentaryzacja stanowi istotny element rachunkowości. Jej rolą jest zweryfikowanie prawdziwości zawartych w księgach rachunkowych danych dotyczących wielkości poszczególnych aktywów i pasywów jednostki.

Obecne przepisy w sposób szczątkowy regulują kwestie związane z przeprowadzaniem tego procesu. Określają jedynie terminy, częstotliwość i metody przeprowadzania obowiązkowych inwentaryzacji okresowych oraz terminy rozliczania ich wyników przez podmioty zobowiązane do stosowania ustawy o rachunkowości (dalej: uor). W związku z tym każda jednostka prowadząca księgi rachunkowe formułuje własne wewnętrzne regulacje w zakresie inwentaryzacji, uwzględniając przy tym specyfikę tej jednostki oraz wielkość i rodzaj posiadanych zasobów. W większości przypadków są to rozwiązania wypracowane na podstawie doświadczeń wynikających z wieloletniej praktyki, przystosowane do potrzeb danej jednostki. Te wszystkie elementy sprawiają, że trudno uniknąć błędów w zakresie prawidłowego przeprowadzenia procesu inwentaryzacji. Niektóre z nich mogą natomiast skutkować odpowiedzialnością za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

Cel inwentaryzacji

Ustawodawca nie definiuje pojęcia inwentaryzacji wprost. W art. 4 ust. 3 pkt 3 uor opisuje tę część rachunkowości jako okresowe ustalanie lub sprawdzanie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Ustalenie tego stanu wymaga przeprowadzenia wielu czynności, które pozwalają zweryfikować prawdziwość danych o liczbie lub wielkości poszczególnych składników majątkowych ujętych w ewidencji księgowej. Ustalenie i wyjaśnienie różnic (nadwyżek i niedoborów) wiąże się z rozliczeniem osób materialnie odpowiedzialnych za powstanie tych różnic.

Ostatecznym celem inwentaryzacji jest doprowadzenie danych ewidencyjnych do zgodności ze stanem rzeczywistym. Istotna jest również funkcja kontrolna – zapobieganie nadużyciom związanym z dysponowaniem mieniem publicznym oraz wykrywanie tego typu nieprawidłowości. Ujawnienie przypadków niegospodarności i marnotrawstwa powinno pociągać za sobą ustalenie przyczyn takiego stanu rzeczy i rozliczenie osób odpowiedzialnych. Analiza stwierdzonych uchybień powinna też skłaniać do oceny sposobu zabezpieczenia majątku jednostki przed zniszczeniem lub przywłaszczeniem oraz do przeprowadzenia zmian w najbardziej narażonych na nieprawidłowości obszarach gospodarowania majątkiem jednostki. Ponadto efektem czynności inwentaryzacyjnych jest dokonanie oceny przydatności gospodarczej poszczególnych składników mienia i podjęcie decyzji co do zmian sposobu ich zagospodarowania.

Terminy i sposoby przeprowadzenia inwentaryzacji

Poszczególne składniki majątkowe powinny zostać zinwentaryzowane w odpowiednim terminie i właściwą metodą. W przepisach uor (art. 26 ust. 1) przewidziano trzy metody (sposoby) przeprowadzenia inwentaryzacji:

1) spis z natury,
2) potwierdzenie sald,
3) weryfikacja stanu ewidencyjnego.

Zgodnie z generalną zasadą inwentaryzację z zastosowaniem tych metod przeprowadza się na ostatni dzień każdego roku obrotowego. Nie oznacza to jednak corocznego realizowania tego obowiązku. Ustawodawca przewidział bowiem pewne odstępstwa dla określonych grup składników majątkowych (zob. ramka „Wyjątki...”).

Nieprawidłowości i ich skutki

Określone uchybienia w zakresie przeprowadzania inwentaryzacji zostały spenalizowane przez ustawodawcę w art. 18 pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (dalej: uondfp). Obejmują one:

1) zaniechanie przeprowadzenia inwentaryzacji;
2) zaniechanie rozliczenia inwentaryzacji;
3) przeprowadzenie inwentaryzacji w sposób niezgodny z przepisami uor;
4) rozliczenie inwentaryzacji w sposób niezgodny z przepisami uor.

Zgodnie z przyjętym orzecznictwem Głównej Komisji Orzekającej (dalej: GKO):

(...) wszelkie odstępstwa od warunków inwentaryzowania wynikających z ustawy o rachunkowości, a więc zarówno niepodjęcie inwentaryzacji, jak i niepełne jej przeprowadzenie czy też nieustalenie i nierozliczenie stwierdzonych różnic inwentaryzacyjnych, musi skutkować odpowiedzialnością sprawcy (...)1.

Okoliczności popełnienia czynów niedozwolonych nie muszą być identyczne w każdym przypadku. Jeżeli efekt konkretnych działań lub zaniechań będzie można zaklasyfikować do jednej z kategorii nieprawidłowości wyróżnionych w art. 18 pkt 1 uondfp, to zapewne będzie to skutkowało odpowiedzialnością za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

  • Zaniechanie przeprowadzenia inwentaryzacji

Czynem podlegającym odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych jest zaniechanie przeprowadzenia inwentaryzacji. Ustawodawca nie określa okoliczności wpływających w takim przypadku na zwolnienie z odpowiedzialności. Sam fakt nieprzeprowadzenia inwentaryzacji oraz wszelkie odstępstwa od zasad wynikających z uor są zatem penalizowane w świetle regulacji uondfp.

Z orzecznictwa GKO wynika, że skoro celem inwentaryzacji jest ustalenie bądź sprawdzenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów jednostki (art. 4 ust. 3 pkt 3 uor), to pominięcie w tym procesie określonego składnika majątkowego wyłącza możliwość osiągnięcia tegoż celu2.

Trzeba też pamiętać, że obciążenie obowiązkami czy fakt prowadzenia w jednostce w danym okresie kontroli przez uprawnione podmioty nie zwalniają jednostki z przeprowadzenia działań inwentaryzacyjnych3.

[...]

Autorka jest praktykiem z wieloletnim doświadczeniem w stosowaniu przepisów pzp i uondfp, autorką publikacji i szkoleń z tego zakresu.

Pełna treść artykułu jest dostępna w papierowym wydaniu pisma.
Zapraszamy do składania zamówień na prenumeratę i numery archiwalne.