Artykuł pochodzi z wydania: Wrzesień 2024
Jednostki sektora finansów publicznych coraz częściej uczestniczą w transakcjach z zagranicznymi kontrahentami, nabywając różne towary i usługi na potrzeby wykonywanych zadań publicznych lub działalności gospodarczej. Wraz z korzyściami płynącymi z tej globalnej wymiany handlowej pojawiają się też dodatkowe obowiązki związane z prawidłowym rozliczeniem VAT.
Reguły opodatkowania wewnątrzwspólnotowych transakcji towarowych są podobne do zasad stosowanych przy imporcie i eksporcie towarów. Transakcja wewnątrzwspólnotowa, która skutkuje przemieszczeniem towarów, jest formalnie rozdzielana do celów podatkowych na dwie czynności podlegające opodatkowaniu:
- wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w państwie członkowskim, w którym rozpoczyna się transport lub wysyłka (rozliczaną przez dostawcę towarów) oraz
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu (rozliczane przez nabywcę towarów).
W przypadku takiej transakcji nabycie towarów podlega opodatkowaniu przy ich przywozie na terytorium kraju z terytorium innego państwa członkowskiego. Dzięki temu mechanizmowi państwo, do którego towary zostały przewiezione, może skutecznie realizować swoje kompetencje w zakresie opodatkowania. Nabywca, deklarując podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ma również prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile istnieje związek między tymi towarami a wykonywaniem czynności opodatkowanych.
Warunki zaistnienia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów to nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane – przez dostawcę, nabywcę lub na ich rzecz – na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego będącego miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu. Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT czynnością opodatkowaną jest wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju za wynagrodzeniem. Oznacza to, że jeśli nabywca bezpłatnie otrzymuje towar od dostawcy z innego państwa członkowskiego, to takie nabycie nie jest traktowane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i tym samym – nie podlega opodatkowaniu.
W świetle przywołanych przepisów wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów podlega opodatkowaniu, gdy zachodzą następujące okoliczności:
- w wyniku dostawy towary są przemieszczane z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego przez dostawcę, nabywcę towarów lub na rzecz któregoś z tych podmiotów;
- na nabywcę przechodzi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel;
- nabycie jest dokonywane na terytorium kraju za wynagrodzeniem.
Uznanie transakcji za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jest też obwarowane innymi warunkami. Dostawca musi być podatnikiem VAT lub podatnikiem podatku od wartości dodanej, a nabywca – podatnikiem VAT lub podatnikiem podatku od wartości dodanej nabywającym towary na potrzeby swojej działalności gospodarczej albo osobą prawną niebędącą podatnikiem (z pewnymi wyjątkami wskazanymi w ustawie).
Należy przy tym pamiętać, że status nabywcy nie ma znaczenia przy nabyciu nowych środków transportu, gdyż w takim przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów wystąpi niezależnie od statusu nabywcy bądź dostawcy.
Warto również podkreślić, że w niektórych przypadkach wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, które podlega opodatkowaniu, może zaistnieć nie tylko w wyniku dostawy za wynagrodzeniem realizowanej między dwoma różnymi podmitami. Definicję takiego nabycia spełnia również przemieszczenie na terytorium kraju towarów własnych (czyli wytworzonych, wydobytych lub nabytych na terytorium państwa rozpoczęcia wysyłki lub transportu), jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika. W takiej sytuacji podmiot dokonujący nietransakcyjnego przemieszczenia towarów własnych wykazuje jednocześnie:
- wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w kraju, z którego wywozi towary, oraz
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w kraju, do którego towary zostały przywiezione.
Od tej zasady istnieją jednak wyjątki określone w art. 12 ustawy o VAT, dotyczące np. powrotnego przywozu towarów do kraju po wykonaniu na nich usług w innym państwie członkowskim.
Wykazywanie transakcji przez jsfp
Jednostki sektora finansów publicznych pełnią rolę podatników VAT jedynie w odniesieniu do niektórych swoich działań. W art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z przepisu tego wynika, że jeśli jsfp wykonuje czynności, do których zobowiązuje ją ustawa, to nie działa w charakterze podatnika VAT. Nie oznacza to jednak, że nabywając towary na potrzeby realizacji zadań własnych, nie będzie zobowiązana do wykazania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Należy zwrócić uwagę na fakt, że obowiązek rozliczenia takiego nabycia obejmuje również osoby prawne niebędące podatnikami. W takim przypadku zaistnienie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie wiąże się z wymogiem wykorzystywania tych towarów na potrzeby działalności gospodarczej.
Ustawodawca przewidział jednak kilka wyjątków od obowiązku rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Zgodnie z art. 10 ustawy o VAT nie występuje ono m.in. wówczas, gdy dotyczy towarów nabywanych przez:
- podatników, którzy wykonują jedynie czynności inne niż opodatkowane podatkiem i którym nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
- podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT (czyli podatników korzystających ze zwolnienia podmiotowego ze względu na to, że wartość sprzedaży nie przekracza 200 000 zł);
- osoby prawne, które nie są podatnikami towarów i usług;
– jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym oraz w trakcie tego roku podatkowego kwoty 50 000 zł, a przedmiotem nabycia nie były nowe środki transportu lub wyroby akcyzowe (art. 10 ust. 3 ustawy o VAT).
[…]
Aleksander Gniłka
jest doradcą podatkowym, prezesem zarządu w Tax Support Center Sp. z o.o. we Wrocławiu, wykładowcą, szkoleniowcem, autorem licznych publikacji.
Anna Rubczyńska
jest konsultantem podatkowym w Tax Support Center Sp. z o.o. we Wrocławiu.