Artykuł pochodzi z wydania: Czerwiec 2025
Rozliczenia z prosumentami są obecnie prowadzone w dwóch modelach: net-meteringu i net-billingu. Każde z tych rozwiązań ma odmienne konsekwencje na gruncie ustawy o VAT. W systemie net-billingu problemem jest także ewidencja dochodów z tytułu depozytu prosumenckiego, który jest kompensowany zobowiązaniem wobec zakładu energetycznego.
W wielu jednostkach sektora finansów publicznych już funkcjonują instalacje fotowoltaiczne. W innych są stopniowo montowane. Służby finansowo-księgowe jednostek, w których takie instalacje istnieją, często mają problem z rozliczeniem i ewidencją depozytów prosumenckich. Przede wszystkim zastanawiają się, jak:
- rozliczyć VAT, w tym:
- ustalić podstawę opodatkowania;
- określić termin powstania obowiązku podatkowego;
- odliczyć VAT naliczony;
- ująć depozyt prosumencki w księgach rachunkowych;
- rozliczyć środki z tytułu zafakturowanego depozytu prosumenckiego.
Zasady i warunki wykonywania działalności, która polega na wytwarzaniu energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, zostały określone w ustawie o odnawialnych źródłach energii (dalej: ustawa o OZE). Zgodnie z art. 2 pkt 27a tej ustawy prosumentem energii odnawialnej jest odbiorca końcowy, który na własne potrzeby wytwarza w mikroinstalacji energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii. Definicji tej nie spełnia jednak odbiorca końcowy niebędący odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, jeśli wytwarzanie energii w opisany sposób jest przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej w świetle przepisów wydanych na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy o statystyce publicznej.
Prosumenci, którzy zostali przyłączeni do sieci do 31 marca 2022 r., rozliczają pobraną i oddaną energię w systemie net-meteringu. Mogą z niego korzystać przez 15 lat od daty pierwszego wprowadzenia energii do sieci. Od 1 kwietnia 2022 r. rozliczenia z prosumentami są zasadniczo prowadzone w systemie net-billingu.
Net-metering
Rozliczenia w ramach net-meteringu przeprowadza się na zasadzie opustów (co wynika z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE). Prosumenci wprowadzają do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej nadwyżki energii, którą wyprodukowali w mikroinstalacji fotowoltaicznej i której nie zużyli na własne potrzeby. Mogą później odebrać te nadwyżki – w czasie, gdy instalacje fotowoltaiczne nie produkują wystarczającej ilości energii.
- System opustów
Sprzedawca energii elektrycznej rozlicza ilość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji. Jeśli łączna moc zainstalowana elektryczna tej instalacji:
- jest większa niż 10 kW – sprzedawca rozlicza ilość energii wprowadzonej i pobranej w stosunku 1 do 0,7;
- nie jest większa niż 10 kW – sprzedawca rozlicza ilość energii wprowadzonej i pobranej w stosunku 1 do 0,8.
To oznacza, że ilość odbieranej energii jest ograniczona. W zależności od mocy instalacji prosument może odebrać o 30% lub 20% mniej energii, niż wcześniej oddał do sieci (tzw. opust).
- Maksymalny okres rozliczeń
Z art. 4 ust. 5 ustawy o OZE wynika, że energia elektryczna, która nie została wykorzystana w danym okresie rozliczeniowym, przechodzi na następne okresy rozliczeniowe, ale nie dłużej niż na kolejne 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci dystrybucyjnej (rozliczenie obejmuje więc tylko energię elektryczną, którą prosument wprowadził do sieci w ciągu ostatnich 12 miesięcy). Ustawodawca wskazuje, że datą wprowadzenia energii do sieci jest ostatni dzień miesiąca, w którym ta energia została do niej wprowadzona.
W pierwszej kolejności rozlicza się środki, które zostały najdawniej przypisane do konta prosumenta jako depozyt prosumencki. Zgodnie z art. 4c ust. 6 ustawy o OZE kwota depozytu prosumenckiego, która w ciągu 12 miesięcy od dnia jej przypisania do konta prosumenta nie została wykorzystana lub zwrócona na podstawie art. 4 ust. 11 pkt 2 ustawy o OZE, jest po tym czasie umarzana. To oznacza, że prosumenci tracą możliwość odebrania niewykorzystanych nadwyżek energii (pozostają one do dyspozycji zakładu energetycznego).
- Konsekwencje na gruncie rozliczeń VAT
W przypadku rozliczania depozytu prosumenckiego w ramach net-meteringu prosument nie ma prawa do wynagrodzenia za nierozliczoną nadwyżkę energii. Nie może więc odsprzedać zakładowi energetycznemu energii, którą wprowadził do sieci i której potem nie odebrał. W konsekwencji wartość energii, która została wytworzona w instalacji fotowoltaicznej i wprowadzona do sieci elektroenergetycznej, a następnie jest rozliczana w systemie net-meteringu, nie podlega opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) opodatkowanie tym podatkiem obejmuje tylko odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Net-billing
Od 1 kwietnia 2022 r. stosuje się nowy system rozliczania prosumentów – net-billing. Zgodnie z art. 4c ust. 1 ustawy o OZE sprzedawca energii elektrycznej prowadzi dla prosumenta konto, na którym ewidencjonuje:
- ilość energii, którą prosument pobrał i wprowadził do sieci, oraz
- wartość środków, która przysługuje w związku z tym prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci (tzw. depozyt prosumencki).
W modelu tym wyróżnia się więc dwa etapy rozliczeń – najpierw saldowanie ilościowe, a potem wartościowe. Operacje te wykonuje się odrębnie dla każdego okresu bilansowania (czyli dla każdej godziny). W rezultacie saldo ilościowe może być:
- dodatnie,
- ujemne lub
- zbilansowane.
- Trzy rodzaje sald
Saldo dodatnie występuje wtedy, gdy prosument pobrał więcej energii elektrycznej z sieci, niż do niej wprowadził. Zgodnie z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE wartość tej nadwyżki ustala się jako iloczyn:
- ilości energii elektrycznej wynikającej z salda dodatniego oraz
- ceny jej sprzedaży brutto (z uwzględnieniem obowiązkowych obciążeń podatkowych) stosowanej w rozliczeniach między sprzedawcą a prosumentem w danym okresie rozliczeniowym.
Saldo ujemne powstaje wtedy, gdy prosument wprowadził więcej energii elektrycznej do sieci, niż z niej pobrał. Wartość tej nadwyżki ustala się jako iloczyn:
- ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego oraz
- rynkowej ceny energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym.
Saldo zbilansowane oznacza, że w wyniku rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 3a ustawy o OZE, ma ono wartość 0.
- Różne modele wyceny salda ujemnego
Cena rynkowa przyjmowana przy rozliczaniu ujemnego salda depozytu prosumenckiego zależy od okresu ustalenia tego salda.
Jeśli takie ujemne saldo powstało w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., to wyznacza się jedną cenę rynkową energii dla danego miesiąca kalendarzowego (ustalaną zgodnie z art. 4b ust. 6 i 7 ustawy o OZE). Aby ustalić wartość tego salda na koncie prosumenckim, sumuje się ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta lub prosumenta zbiorowego do sieci elektroenergetycznej w poszczególnych okresach rozliczania (t), które składają się na dany miesiąc kalendarzowy. Jeśli wynik ten, oznaczony symbolem Eb(t) w art. 4 ust. 2b ustawy o OZE, ma wartość ujemną, to mnoży się ją przez rynkową miesięczną cenę energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 6, wyznaczoną dla danego miesiąca kalendarzowego.
Jeśli ujemne saldo depozytu prosumenckiego powstało 1 lipca 2024 r. lub później, to rynkową cenę energii elektrycznej ustala się odrębnie dla każdej godziny (zgodnie z art. 4b ust. 4 i 5 ustawy o OZE).
Zmiana modelu ustalania rynkowej ceny energii, czyli przejście ze średniej ceny miesięcznej na stawki godzinowe, nastąpiła na podstawie nowelizacji ustawy o OZE uchwalonej 27 listopada 2024 r. Prosumenci, którzy zostali przyłączeni do sieci przed 1 lipca 2024 r., mogli samodzielnie zdecydować, czy będą się rozliczać według stawek godzinowych, czy miesięcznych. Prosumenci, którzy zostali podłączeni do sieci później, nie mają już takiego wyboru i są rozliczani według stawek godzinowych.
Prosumenci, którzy wybrali rozliczenia na podstawie średniej ceny dla całego miesiąca, mogą otrzymać zwrot do 20% wartości niewykorzystanej energii wprowadzonej do sieci. Prosumenci rozliczani w systemie godzinowym mogą otrzymać zwrot do 30% wartości tej energii.
[…]
Mieczysława Cellary
Autorka jest doktorem nauk ekonomicznych, biegłym rewidentem, ekspertką z zakresu rachunkowości budżetowej i sprawozdawczości finansowej.